Den svenska tillämpningen av reglerna om företrädarnas ansvar för ett bolags skatteskulder upplevs som mycket hårda och har länge varit föremål för utredning och kritik. En del av kritiken har även riktats mot domstolarnas rättstillämpning som ansetts vara mekanisk och schablonmässig. Kritikerna menar att det har lett till att det har utvecklats ett i det närmaste strikt ansvar eller i alla fall ett presumtionsansvar.

Vi har inom ramen för ett antal uppdrag haft anledning att titta närmare hela kedjan från Skatteverkets ansökningsprocess till avkunnad dom i mål om solidariskt betalningsansvar för bolags skatteskulder. Resultatet av vår granskning är skrämmande, delvis på grund av hur summarisk processen är, men framförallt med beaktande av vilken genomgripande inverkan företrädaransvaret har på individnivå då det inte sällan leder till såväl utmätning av bostäder som personlig konkurs.
Vi har också kunnat konstatera att det på goda grunder går att ifrågasätta om inte Skatteverkets och domstolarnas tillämpning av reglerna strider mot såväl objektivitets- som proportionalitetsprincipen.

Utredning och beslut om företrädaransvar

I skatteförfarandelagen 59 kap. 13 § anges att om en företrädare för en juridisk person uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte har betalat skatt eller avgift, är företrädaren tillsammans med den juridiska personen skyldig att betala skatten eller avgiften. De subjektiva rekvisiten uppsåt och grov oaktsamhet har ansetts ha samma innehåll vid fråga om företrädares betalningsskyldighet som beträffande straffansvar (se prop. 2002/03:128 s. 25). För tillämpningen av t.ex. skattebrottslagen har begreppet grov oaktsamhet reserverats för mer klandervärda utslag av försummelse eller nonchalans (se prop. 1971:10 s. 232 f.). Först om gärningsmannen t.ex. slarvat i högre grad vid upprättandet av en deklaration eller annan handling eller visat uppenbar likgiltighet för att sätta sig in i de beskattningsregler som han haft att tillämpa, borde grov oaktsamhet anses föreligga (a. prop. s. 256).

I ärenden om företrädaransvar påbörjar Skatteverket handläggningen genom att skicka ut ett antal frågor till företrädaren. Frågeformuläret inledes men en kortfattad redogörelse om företrädaransvarsreglerna och att Skatteverkets gjort bedömningen att företrädaren kan göras personligt betalningsansvarig. Sedan följer ett antal frågor om vilken roll och funktion företrädaren haft i bolaget. Därefter avslutas frågebatteriet med en fråga om företrädaren själv anser det finns några omständigheter som gör att företrädaren inte borde bedömas vara personligt betalningsansvarig för bolagets skatter och avgifter.

Skatteverkets formuleringar kan, enligt vår bedömning, svårligen tolkas på annat sätt än att Skatteverket redan har en bestämd uppfattning om utgången av ärendet, dvs. innan företrädaren hörts. Förutom att inställningen är minst sagt taktlös så strider detta så klart mot det krav på saklighet och opartiskhet som myndigheten och tjänstemännen ska iaktta i sin myndighetsutövning enligt såväl regeringsformen som förvaltningslagen (1 kap 9 § regeringsformen och 1 kap. 5 § förvaltningslagen).
I Skatteverkets ansökan om företrädaransvar, som skickas till förvaltningsrätten, anges vanligtvis att personen som ansökan avser var företrädare för bolaget när skatterna och avgifterna förföll till betalning och att företrädaren vid den tidpunkten inte vidtagit en samlad avveckling av bolaget. Med ”samlad avveckling” menas enligt praxis att företrädaren ska ha begärt bolaget i konkurs eller inlett en företagsrekonstruktion senast när skatten förföll till betalning. Skatteverket menar att det faktum att en samlad avveckling inte skett medför att företrädaren har agerat uppsåtligt eller i vart fall grovt oaktsamt och därför kan göras solidariskt ansvarig. Av de ansökningar vi granskat framgår att Skatteverket inte framför någon bevisning för att företrädaren medvetet, dvs. uppsåtligt, utnyttjat skattemedel trots att denna grund åberopats.  
Nästa steg i processen är att företrädaren ges möjlighet att yttra sig över ansökan. I huvuddelen av ärendena inkommer företrädaren inte med något yttrande. I de fall företrädaren har yttrat sig rör invändningarna till övervägande del personliga förhållanden såsom sjukdom eller att företrädaren eller bolaget utsatts för bedrägeri. Det finns också ett stort antal fall där företrädare har vidtagit långtgående åtgärder, bl.a. genom personliga borgensåtaganden, för att hålla verksamheten vid liv och skydda borgenärskollektivet.

Vi har granskat domar från samtliga förvaltningsrätter och kan konstatera att domarna är mallartade och att mycket liten hänsyn tas till vad företrädare anfört kring sina personliga förhållanden eller vilken roll denne haft i bolaget. Allvarlig sjukdom eller livshotande tillstånd har inte ansetts utgöra tillräckliga skäl. Har domstolen kunnat konstatera att personen var företrädare för bolaget när skatten förföll till betalning, att betalning inte skedde då, samt att en samlad avveckling inte påbörjats så föreligger ett företrädaransvar. Invändningar av typen att företrädaren inte haft vetskap om att denne satts in i en bolagsstyrelse har lämnats helt utan beaktande
I någon förvaltningsrätt har vi sett att mål om företrädaransvar har hanterats som s.k. E-mål, dvs. dömts av med en ensam domare. Domaren har alltså bedömt att målet är av enkel beskaffenhet. Domaren kan så klart ha haft fog för sin bedömning i det enskilda fallet men med beaktande av att det görs en prövning i sak och vilken påverkan en dom om företrädaransvar har för den enskilde kan det ifrågasättas om inte prövningen alltid ska göras av en fullsutten rätt.
När förvaltningsrätten avgett dom om företrädaransvar så kan Skatteverket omedelbart fatta ett beslut om betalningsskyldighet. Skatteverket måste dock när detta beslut tas beakta allmänna rättsprinciper och i synnerhet proportionalitetsprincipen, vilket vi menar inte sker.

Proportionalitetsprincipen

Precis som objektivitetsprincipen så är proportionalitetsprincipen central i svensk rätt och återfinns redan i regeringsformens 2 kap. 21 §. I skatteförfarandelagens 2 kap. 5 § kommer proportionalitetsprincipen till uttryck genom att “beslut enligt denna lag får fattas bara om skälen för beslutet uppväger det intrång eller men i övrigt som beslutet innebär för den som beslutet gäller eller för något annat motstående intresse”.
Trots att proportionalitetsprincipen är en rättsgrundsats som gäller utan särskilt stöd i lag har lagstiftaren valt att kodifiera principen i skatteförfarandelagen och ge den en framskjuten plats eftersom bestämmelsen ska rikta uppmärksamhet på proportionalitetsprincipen och göra det lättare för enskilda att åberopa principen i ärenden och mål enligt skatteförfarandelagen. Upplysningen skulle även påminna Skatteverket om att beslut enligt denna lag alltid ska föregås av proportionalitetsavvägningar (prop. 2010/11:165 s. 302f).

Praktisk tillämpning av företrädaransvarsreglerna

Om ett bolag frivilligt rättar en historisk deklaration eller om Skatteverket fattar ett negativt omprövningsbeslut avseende ett bolags skatt så inträder betalningstidpunkten för den omprövade skatten i den historiska redovisningsperioden. Om bolaget saknar medel att betala skatten, plus ränta, uppstår en fråga om företrädaransvar.

Företrädaren kan alltså drabbas av ett företrädaransvar på grund av en missbedömning av en svår skatterättslig fråga, trots aldrig så goda föresatser att betala rätt skatter även om denne har använt sig av extern skatterådgivning och redovisare och fått årsredovisningen godkänd av en godkänd revisor. I praktiken leder detta till ett strikt ansvar i sådana situationer då det givetvis är omöjligt att företa en “samlad avveckling” före betalningstidpunkten när denna tidpunkt redan är passerad när skattebeslutet fattas. Resultatet blir att företrädaren bedöms ha varit grovt oaktsam genom att oförmågan att skåda in i framtiden och veta att hen borde sökt bolaget i konkurs redan för X antal år sedan.

Exemplet ovan visar att såväl lagstiftningen som Skatteverkets och förvaltningsdomstolarnas strikta tillämpning av företrädaransvarsreglerna inte kan ses som annat än disproportionell. Att inte proportionalitetsprincipen beaktas bör utgöra grund för att undanröja domar och beslut.

EU-domstolen praxis

På mervärdesskatteområdet har EU-domstolen (EUD) tolkningsföreträde och nationella myndigheter och domstolar ska beakta och följa EUD:s praxis. Hur står sig i sådant fall de svenska reglerna om företrädaransvar mot EUD:s praxis om företrädaransvar?

I ett antal mål har EUD poängterat att mervärdesskatt är en skatt på konsumtion och inte en bolagsskatt. Skattskyldiga personer, dvs. bolagen, är endast uppbördsmän för staten. Bolagen ska inte agera bank för staten men det är bolaget som är skyldig för den korrekta uppbörden av mervärdesskatt. I vissa fall kan dock bolagets företrädare hållas solidariskt ansvarig för bolagets skatteskulder men ansvaret får inte vara strikt och ett sådant ansvar ska prövas med beaktande av allmänna rättsprinciper och i synnerhet proportionalitetsprincipen.

Som konstaterats ovan så tillämpar de facto Skatteverket och förvaltningsdomstolarna ett strikt ansvar för företrädare för bolag. Redan här kan alltså konstateras att den svenska tillämpningen är i strid med EU-rätten.

Av intresse så har EUD prövat de bulgariska företrädaransvarsreglernas överenstämmelse med EU-rätten och proportionalitetsprincipen (mål C-1/21). Domstolen fann att det bulgariska företrädaransvarsreglerna var proportionella då de aktualiserades först när företrädaren i ond tro, berikat sig själv eller närstående och att detta medfört att bolaget inte kunnat betala hela eller delar av mervärdesskatten. Det solidariska ansvaret begränsas till det belopp som motsvarar den förmögenhetsförlust som betalningen medfört bolaget och aktualiseras endast i andra hand, när det har visat sig omöjligt att driva in mervärdesskattebeloppet från bolaget.

De bulgariska företrädaransvarsreglerna framstår, enligt vår uppfattning, som rimliga och proportionerliga och skulle kunna vara förebild för en svensk tillämpning. Ett solidariskt betalningsansvar för ett bolags skatteskulder är proportionerligt om företrädaren hålls ansvarig för ett aktivt agerande där denne ger sig själv eller annan, orättmätigt företräde till bolagets tillgångar till förfång för staten. I kontrast medför den nuvarande strikta svenska tillämpningen att företrädare blir solidariskt ansvariga för ett bolags skulder pga. omständigheter som de inte varit medvetna om och inte kunnat påverka.

Den svenska tillämpningen av företrädaransvarsreglerna är givetvis inte värdigt en rättsstat det måste anses angeläget att lagstiftningen ses över, då nuvarande regelverk och tillämpning leder till ett stort antal företrädare som de facto varken agerat uppsåtligt eller oaktsamt får sin ekonomiska tillvaro raserad. Därtill är den hårda tillämpningen en hämsko för näringslivet och viljan att starta och driva företag och riskerar därmed att leda till minskade skatteintäkter.

Vi har ovan tvingats konstatera att de svenska reglerna och tillämpningen av desamma strider mot såväl objektivitetsprincipen som proportionalitetsprincipen såsom den kommer till uttryck i svensk lagstiftning. Vi tvingas också konstatera att den svenska tillämpningen är i strid med EU-rätten, i vart fall när betalningsansvaret rör mervärdesskatt. Vår slutsats är att de beslut som fattats om solidariskt betalningsansvar bör omprövas med beaktande av framförallt proportionalitetsprincipen.

www.pretax.se/nyheter-artiklar/exempel-pa-foretradaransvar

‍